Pemahaman mengenai Pihak – Pihak Terkait (Berbasis ISA) Dan Keterkaitannya dengan Pihak – Pihak Berelasi (PSAK 7)

Pendahuluan

Dalam proses penyusunan laporan keuangan tidak terlepas dari transaksi yang mempunyai hubungan istimewa atau pihak berelasi yang umumnya terjadi antara entitas induk dan entitas anak dalam satu jenis transaksi atau lebih didalamnya. Transaksi – transaksi yang terjadi dalam entitas tersebut diungkapkan/dijelaskan dalam catatan atas laporan keuangan mencakup pihak-pihak yang berelasi, hubungannya dan sifat transaksi yang terjadi.

Tujuannya adalah untuk memastikan bahwa laporan keuangan entitas berisi pengungkapan yang diperlukan untuk dijadikan perhatian terhadap kemungkinan bahwa posisi keuangan dan laba rugi telah dipengaruhi oleh keberadaan pihak-pihak berelasi dan oleh transaksi dan saldo, termasuk komitmen, dengan pihak-pihak tersebut.

Pihak terkait tidak independen satu dengan yang lain. Oleh karena itu, risiko terjadinya salah saji material melalui transaksi hubungan istimewa umumnya lebih tinggi dibandingkan dengan transaksi di antara pihak-pihak yang bebas (unrelated parties). Manajemen  bertanggung jawab untuk  mengidentifikasi dan mengungkap pihak-pihak terkait dan akuntansi atas transaksi hubungan istimewa.

Tanggung jawab ini mengharuskan manajemen mengimplementasikan pengendalian intern yang mampu mengidentifikasidan mencatat transaksi hubungan istimewa dengan benar, dan mengungkapkannya secara lengkap dan benar dalam laporan keuangan.

auditor perlu bertanya dan mewawancarai manajemen; meriviu akun-akun dengan pihak- pihak tertentu; dan prosedur lain di luar catatan pembukuan dan pengungkapan dalam laporan keuangan, agar ia dapat menyimpulkan apakah laporan keuangan, sepanjang dipengaruhi hubungan dan transaksi pihak-pihak terkait menyajikan secara layak (dalam hal kerangka pelaporan keuangan "penyajian yang layak"); atau tidak menyesatkan (kerangka pelaporan keuangan "kepatuhan").

Identifikasi masalah

1. Menjelaskan pengertian pihak-pihak berelasi
2. Menjelaskan pengertian transaksi pihak-pihak berelasi
3. Menjelaskan pengertian pihak-pihak terkait
4. Menjelaskan bagian prosedur audit
5. Menjelaskan Faktor Risiko dalam Pihak – Pihak Terkait
6. Menjelaskan Kewajiban Auditor  dalam  Tahap Penilaian Risiko
7. Menjelaskan Kewajiban  Auditor dalam Tahap  Menanggapi Risiko
8. Menjelaskan Kewajiban Auditor  dalam Tahap Pelaporan

1. Pihak – Pihak Berelasi

Dalam pengertian menurut PSAK 7 Pihak-pihak  berelasi adalah orang atau entitas yang terkait dengan entitas yang menyiapkan laporan keuangannya (dalam Pernyataan ini dirujuk sebagai "entitas pelapor").

Orang atau anggota keluarga dekatnya mempunyai relasi dengan entitas pelapor jika orang tersebut:

• Memiliki pengendalian atau pengendalian bersama atas entitas pelapor;
• Memiliki pengaruh signifikan atas entitas pelapor; atau
• Merupakan personil manajemen kunci entitas pelapor atau entitas induk dari entitas pelapor.

Suatu entitas berelasi dengan entitas pelapor jika memenuhi salah satu hal berikut:

• Entitas dan entitas pelapor adalah anggota dari kelompok usaha yang sama (artinya entitas induk, entitas anak, dan entitas anak berikutnya saling berelasi dengan entitas lainnya).
• Satu entitas adalah entitas asosiasi atau ventura bersama* dari entitas lain (atau entitas asosiasi atau ventura bersama yang merupakan anggota suatu kelompok usaha, yang mana entitas lain tersebut adalah anggotanya).
• Kedua entitas tersebut adalah ventura bersama dari pihak ketiga yang sama.
• Satu entitas adalah ventura bersama dari entitas ketiga dan entitas yang lain adalah entitas asosiasi dari entitas ketiga.
• Entiias tersebut adalah suatu program imbalan pascakerja untuk imbalan kerja dari salah satu entitas pelapor atau entitas yang terkait dengan entitas pelapor. Jika entitas pelapor adalah entitas yang menyelenggarakan program tersebut, maka entitas sponsor juga berelasi dengan entitas pelapor.
• Entitas yang dikendalikan atau dikendalikan bersama oleh orang yang diidentifikasi.
• Orang yang diidentifikasi memiliki pengaruh signifikan atas entitas atau merupakan personil manajemen kunci entitas (atau entitas induk dari entitas).

*Ventura bersama adalah pengaturan bersama yang para pihaknya memiliki pengendalian bersama atas pengaturan memiliki hak atas aset neto dari pengaturan.

Tujuan dari Pernyataan (PSAK 7) adalah untuk memastikan bahwa laporan keuangan entitas berisi pengungkapan yang diperlukan untuk dijadikan perhatian terhadap kemungkinan bahwa posisi keuangan dan laba rugi telah dipengaruhi oleh keberadaan pihak-pihak berelasi dan oleh transaksi dan saldo, termasuk komitmen, dengan pihak-pihak tersebut.

Hubungan dengan pihak-pihak berelasi merupakan suatu karakteristik normal dari perdagangan dan bisnis. Sebagai contoh, entitas sering melaksanakan bagian kegiatannya melalui entitas anak, ventura bersama, dan entitas asosiasi. Dalam keadaan ini, entitas memiliki kemampuan untuk mempengaruhi kebijakan keuangan dan operasi investee melalui keberadaan pengendalian, pengendalian bersama, atau pengaruh signifikan.

Suatu hubungan dengan pihak-pihak berelasi dapat berpengaruh terhadap laba rugi dan posisi keuangan entitas. Pihak-pihak berelasi dapat menyepakati transaksi dimana pihak-pihak yang tidak berelasi tidak dapat melakukannya. Sebagai contoh, entitas yang menjual barang kepada entitas induknya pada harga perolehan, mungkin tidak menjual dengan persyaratan tersebut kepada pelanggan lain. Juga, transaksi antara pihak-pihak berelasi mungkin tidak dilakukan dalam jumlah yang sama, seperti dengan pihak-pihak yang tidak berelasi.

Jika entitas memiliki transaksi dengan pihak-pihak berelasi selama periode yang dicakup dalam laporan keuangan, maka entitas mengungkapkan sifat dari hubungan dengan pihak-pihak berelasi serta informasi mengenai transaksi dan saldo, termasuk komitmen, yang diperlukan untuk memahami potensi dampak hubungan tersebut dalam laporan keuangan.

Persyaratan pengungkapan ini merupakan tambahan persyaratan sekurang-kurangnya, pengungkapan tersebut meliputi:

1. Jumlah transaksi;
2. Jumlah saldo, termasuk komitmen, dan: syarat dan ketentuannya, termasuk apakah terdapat jaminan, dan sifat imbalan yang akan diberikan, dalam penyelesaian; dan rincian jaminan yang diberikan atau diterima;
3. penyisihan piutang ragu-ragu terkait dengan jumlah saldo tersebut; dan
4. beban yang diakui selama periode dalam hal piutang ragu-ragu atau penghapusan piutang dari pihak-pihak berelasi.

2. Transaksi pihak berelasi

Transaksi pihak berelasi adalah suatu pengalihan sumber daya, jasa atau kewajiban antara entitas pelapor dengan pihak-pihak berelasi, terlepas apakah ada harga yang dibebankan.

Berikut ini adalah contoh transaksi yang diungkapkan jika dilakukan dengan pihak berelasi:

1. pembelian atau penjualan barang (barang jadi atau setengah jadi);
2. pembelian atau penjualan properti dan aset lain;
3. penyediaan atau penerimaan jasa;
4. sewa;
5. pengalihan riset dan pengembangan;
6. pengalihan di bawah perjanjian lisensi;
7. pengalihan di bawah perjanjian pembiayaan (termasuk pinjaman dan kontribusi ekuitas dalam bentuk tunai atau natura);
8. provisi atas jaminan atau agunan;
9. komitmen untuk berbuat sesuatu jika peristiwa khusus terjadi atau tidak terjadi di masa depan, termasuk kontrak eksekutori (diakui atau tidak diakui); dan
10. penyelesaian liabilitas atas nama entitas atau pihak berelasi.

3. Pihak – Pihak Terkait

ISA 550.9 menegaskan tujuan auditor dalam mengaudit pihak-pihak terkait dan hubungan istimewa.

Terlepas dari apakah kerangka pelaporan keuangan yang berlaku menetapkan ketentuan mengenai pihak terkait, auditor wajib memahami hubungan di antara pihak-pihak terkait (hubungan istimewa) dan transaksi hubungan istimewa, yang cukup untuk:

• Mengenal faktor risiko kecurangan yang timbul dari hubungan istimewa dan transaksi hubungan istimewa sesuai identifikasi dan penilaian risiko salah saji material karena kecurangan;
• Menyimpulkan, berdasarkan bukti audit yang diperoleh, apakah laporan keuangan, sepanjang dipengaruhi oleh hubungan istimewa dan transaksi hubungan istimewa: 

1. menyajikan secara layak (dalam hal kerangka pelaporan keuangan "penyajian yang layak"); atau
2. tidak menyesatkan (kerangka pelaporan keuangan "kepatuhan".

Dalam hal kerangka pelaporan keuangan yang berlaku menetapkan ketentuan tentang pihak terkait, tujuan auditor adalah memperoleh bukti audit yang cukup dan tepat tentang apakah hubungan istimewa dan transaksi hubungan istimewa sudah diidentifikasi, dipertanggung jawabkan dan diungkapkan dengan tepat dalam laporan keuangan sesuai dengan kerangka pelaporan keuangan yang berlaku.

Istilah "pihak-pihak terkait" merupakan terjemahan dari related parties. istilah lain yang sering digunakan ialah "hubungan istimewa" atau "pihak-pihak dengan hubungan istimewa". ISA yang menjadi acuan untuk pembahasan ini ialah ISA 550.

ISA menggunakan beberapa istilah yang akan dibahas di bawah (lihat ISA 550.10).

Arm's length transaction - ini adalah transaksi di antara pihak-pihak (pembeli dan penjual) yang bebas, tidak saling terkait dan bertindak independen satu terhadap yang lain. Oleh karena itu, transaksi ini dijalankan dengan syarat dan kondisi yang terbaik untuk mereka masing-masing (in their best interests);

Related-party - Dalam mendeflnisikan istilah ini, ISA 550.10 mengembalikannya kepada kerangka pelaporan keuangan yang berlaku. Namun, jika kerangka pelaporan keuangan yang berlaku tidak mengaturnya (atau menyebutnya secara singkat, dan sangat minim), maka ISA memaknakan related-party sebagai:

1. Seseorang atau suatu entitas yang mengendalikan atau sangat berpengaruh, secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara, terhadap entitas pelapor;
2. Suatu entitas yang dikendalikan atau dipengaruh, secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara, oleh entitas pelapor; atau
3. Entitas lain yang bersama entitas pelapor berada di bawah pengendalian bersama melalui:

• Pemilikan di bawah kendali bersama;
• Pemilik terdiri atas keluarga dan kerabat; atau
• Anggota manajemen kunci yang sama. 

4. Bagian Prosedur Audit

Prosedur audit berkenaan dengan pihak-pihak terkait tersebar di ketiga tahap proses audit. Dalam setiap tahap dari ketiga tahap dalam proses audit, yakni risk assessment (penilaian risiko), risk response (menanggapi risiko), dan reporting (pelaporan) ada sejumlah prosedur dan pertanyaan yang relevan dengan audit pihak-pihak terkait dan transaksi hubungan istimewa.

Berikut prosedur dan pertanyaan yang relevan dengan audit pihak-pihak terkait dan transaksi hubungan istimewa :

Tahap Risk Assessment (Penilaian Risiko)

1. Identifikasi siapa pihak-pihak terkait, apakah ada perubahan mengenai siapa pihak- pihak terkait sejak audit yang lalu.
2. Pahami sifat, luasnya, dan tujuan transaksi dan hubungan di antara pihak-pihak terkait.
3. Lihat potensi terjadinya kecurangan, misalnya karena adanya tekanan atau dominasi pihak-pihak terkait.
4. Senantiasa waspada terhadap kemungkinan adanya transaksi dan hubungan di antara pihak-pihak terkait, selama audit berlangsung.
5. Lihat kemungkinan ada atau terjadinya risiko signifikan.

Tahap RiskResponse (Menanggapi Risiko)

1. Apakah situasi berisiko yang diidentifikasi auditor, memberi petunjuk keterlibatan pihak-pihak terkait?
2. Dapatkan bukti untuk mendukung atau menyanggah asersi manajemen tentang sifat, luas, dan tujuan transaksi hubungan istimewa atau hubungan di antara pihak-pihak terkait.
3. Jika berada di luar jalur bisnis  normalnya entitas, Iihat pentingnya transaksi  hubungan istimewa ini dalam konteks seluruh bisnis, misalnya berapa persen transaksi hubungan istimewa dari total penjualan.
4. Perhatikan cara pengukuran/penilaian misalnya adanya transfer pricing dan pengakuan transaksi hubungan istimewa.
5. Lihat kemungkinan ada atau terjadinya kecurangan untuk merancang dan
6. Mengimplementasikan prosedur audit yang tepat.

Tahap Reporting (Pelaporan)

1. Apakah bukti audit yang cukup dan tepat sudah diperoleh?
2. Apakah terjadi salah saji yang material karena adanya transaksi hubungan istimewa?
3. Apakah pengungkapan dalam laporan keuangan, benar dan cukup?
4. Dapatkan representasi/pernyataan manajemen.
5. Laporkan temuan audit tentang pihak-pihak terkait dan hubungan istimewa.

5. Faktor Risiko dalam Pihak – Pihak Terkait

Pihak terkait tidak independen satu dengan yang lain. Oleh karena itu, risiko terjadinya salah saji material melalui transaksi hubungan istimewa umumnya lebih tinggi dibandingkan dengan transaksi di antara pihak-pihak yang bebas (unrelated parties). Juga, kerangka pelaporan keuangan yang berlaku sering kali menetapkan persyaratan akuntansi dan pengungkapan mengenai transaksi hubungan istimewa.

Persyaratan ini dimaksudkan agar pemakai laporan keuangan memahami sifat dari transaksi ini (dan saldo yang tertera dalam laporan keuangan) dan dampaknya. Dampak dari transaksi hubungan istimewa, bisa berupa laba yang dinyatakan terlalu tinggi (overstated) atau terlalu rendah (understated) karena harga yang "diatur" (transfer pricing).

Beberapa faktor risiko berkenaan dengan hubungan istimewa dan transaksi hubungan istimewa :

Transaksi yang sangat rumit Pihak-pihak terkait beroperasi melalui jaringan dan struktur yang sangat ekstensif dan rumit.

Hubungan dan transaksi  tidak diungkap

• Hubungan istimewa ini sering disembunyikan, karena berpeluang digunakan manajemen/pemilik untuk kolusi dan manipulasi.
• Sistem informasi entitas mungkin tidak berfungsi (atau sengaja dibuat tldak berfungsi) untuk mengidentifikasi dan melaporkan transaksi hubungan istimewa dan saldonya (hasil dari transaksi hubungan istimewa).
• Manajemen tidak mengetahui adanya pihak-pihak terkait dan hubungan istimewa yang diatur pemilik.

Di luar jalur bisnis normal Sangat boleh jadi transaksi hubungan istimewa tidak dilakukan dengan syarat dan kondisi yang ada di pasar bebas, misalnya nilai transaksi ditetapkan di bawah atau di atas nilai wajar (fair values).

ISA 550 memberikan petunjuk mengenai tanggung jawab auditor dan prosedur audit mengenai pihak-pihak terkait dan transaksi antarpihak-pihak terkait. Berikut beberapa tanggung jawab auditor sesuai urut-urutan ketiga tahap dalam proses audit.

6. Kewajiban Auditor  dalam  Tahap Penilaian Risiko

1. Diskusi tim audit meliputi pertimbangan mengenai kerentanan laporan keuangan terhadap salah saji material karena kecurangan atau kesalahan yang mungkin terjadi karena hubungan pihak-pihak terkait dan transaksi-transaksinya.
2. Auditor wajib menanyakan kepada manajemen dan (pegawai) lain dalam entitas, dan melaksanakan prosedur penilaian risiko lain yang dipandang tepat, untuk memperoleh pemahaman mengenai pengendalian, yang dibangun manajemen untuk Mengidentifikasi, mencatat dan melaporkan, dan mengungkapkan hubungan pihak-pihak terkait dan transaksi-transaksinya sesuai kerangka pelaporan keuangan yang berlaku, Mengotorisasi dan menyetujui transaksi signifikan dan pengaturan dengan pihak-pihak terkait, dan Mengotorisasi dan menyetujui transaksi signifikan di luar jalur bisnis yang normal.
3. Jika auditor mengidentifikasi transaksi-transaksi signifikan di luar jalur bisnis yang normal, ketika melaksanakan prosedur audit yang diwajibkan atau melalui prosedur audit lain, auditor  wajib menanyakan tentang : sifat transaksi-transaksi ini; dan apakah pihak-pihak terkait terlibat.

7. Kewajiban  Auditor dalam Tahap  Menanggapi Risiko

Jika auditor mengidentifikasi adanya pengaturan atau informasi yang mengindikasikan adanya hubungan atau transaksi pihak-pihak terkait yang sebelumnya tidak diidentifikasi atau diungkapkan oleh manajemen kepada auditor, auditor wajib:

• Segera mengomunikasikan informasi yang relevan kepada anggota tim audit yang lain;
• Dalam hal kerangka pelaporan keuangan yang berlaku menetapkan ketentuan tentang pihak-pihak terkait: minta manajemen mengidentifikasi semua transaksi pihak-pihak terkait yang baru diidentifikasi untuk evaluasi selanjutnya oleh auditor; dan tanyakan mengapa pengendalian entitas atas hubungan  atau transaksi pihak-pihak terkait gagal dalam membantu (manajemen) mengidentifikasi atau mengungkapkan hubungan dan transaksi pihak-pihak terkait;
• Laksanakan prosedur audit substantif yang tepat berkenaan dengan hubungan atau transaksi pihak-pihak terkait yang baru diidentifikasi;
• pertimbangkan kembali kemungkinan adanya transaksi pihak-pihak terkait lain atau yang signifikan yang masih belum diidentifikasi atau diungkapkan oleh manajemen kepada auditor, dan laksanakan prosedur audit tambahan yang diperlukan;
• jika tidak diungkapkannya (hubungan atau transaksi  pihak-pihak terkait) oleh manajemen agaknya merupakan kesengajaan (dan karenanya merupakan indikasi risiko salah saji material karena kecurangan), evaluasi implikasinya terhadap audit.

Jika manajemen membuat asersi dalam laporan keuangan bahwa transaksi pihak- pihak terkait dibuat dengan syarat-syarat yang setara dengan transaksi bebas, auditor wajib memperoleh bukti audit yang cukup dan tepat tentang asersi tersebut.

Jika auditor mengidentifikasi adanya pengaturan atau informasi yang mengindikasikan adanya hubungan atau transaksi pihak-pihak terkait yang sebelumnya tidak diidentifikasi atau diungkapkan oleh manajemen kepada auditor, auditor wajib menentukan apakah situasi yang mendasarinya menegaskan adanya hubungan dan transaksi tersebut.

8. Kewajiban Auditor  dalam Tahap Pelaporan

Dalam merumuskan pendapat atas laporan keuangan sesuai ISA 700, auditor wajib mengevaluasi apakah:

• Hubungan dan transaksi pihak terkait yang diidentifikasi sudah dicatat, dilaporkan, dan diungkapkan dengan tepat sesuai dengan kerangka pelaporan keuangan yang berlaku;
• Dampak hubungan dan transaksi pihak terkait:
• Menghalangi laporan keuangan dalam mencapai penyajian yang layak (untuk kerangka penyajian yang layak); atau
• Menyebabkan laporan keuangan menyesatkan (untuk kerangka kepatuhan).

Dalam hal kerangka pelaporan keuangan yang berlaku menetapkan ketentuan mengenai pihak terkait, auditor wajib memperoleh representasi tertulis dari manajemen dan, jika tepat, TCWG, bahwa:

• mereka sudah mengungkapkan kepada auditor, identitas pihak-pihak terkait dan semua hubungan dan transaksi pihak-pihak terkait yang mereka ketahui; dan
• mereka sudah mencatat, melaporkan, dan mengungkapkan hubungan dan transaksi pihak-pihak terkait sesuai ketentuan kerangka pelaporan keuangan.

Auditor wajib memasukkan dalam dokumentasi auditnya, nama-nama dari pihak- pihak terkait yang diidentifikasi dan sifat hubungan pihak-pihak terkait tersebut.

Kesimpulan

Dalam hal penyusunan laporan keuangan setiap entitas wajib menerapkan standar yang telah ditetapkan yaitu PSAK (Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan), dalam hal peraturan mengenai pihak berelasi dalam PSAK, di muat dalam PSAK 7, dan dari sisi Auditor dalam melaksanakan tugasnya seorang auditor harus berpedoman pada aturan yang telah di tetapkan dalam ISA (International Standar Auditing) dalam hal pemeriksaan terkait pihak berelasi dimuat dalam ISA 550.

_______________________________________________________________